房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)處理

?目? 錄

?概述

?取得土地使用權(quán)的核算

?進(jìn)項(xiàng)稅額的核算

?開發(fā)成本的歸集與核算

?銷項(xiàng)稅額的核算

本課程主要參照的文件：

1. 《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》 （財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)）

2. 《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》 （國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

3. 《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2）

概述

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)

（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)

1．開發(fā)經(jīng)營(yíng)的計(jì)劃性

企業(yè)征用的土地、建設(shè)的房屋、基礎(chǔ)設(shè)施以及其他設(shè)施都應(yīng)嚴(yán)格控制在國(guó)家計(jì)劃范圍之內(nèi)，按照規(guī)劃、征地、設(shè)計(jì)、施工、配套、管理“六統(tǒng)一”原則和企業(yè)的建設(shè)計(jì)劃、銷售計(jì)劃進(jìn)行開發(fā)經(jīng)營(yíng)。

2．開發(fā)產(chǎn)品的商品性

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的產(chǎn)品全部都作為商品進(jìn)入市場(chǎng)，按照供需雙方合同協(xié)議規(guī)定的價(jià)格或市場(chǎng)價(jià)格作價(jià)轉(zhuǎn)讓或銷售。

3．開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性

所謂復(fù)雜性包括兩個(gè)方面：

（1）經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)內(nèi)容復(fù)雜。企業(yè)除了土地和房屋開發(fā)外，還要建設(shè)相應(yīng)的基礎(chǔ)設(shè)施和公共配套設(shè)施。經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)囊括了從征地、拆遷、勘察、設(shè)計(jì)、施工、銷售到售后服務(wù)全過(guò)程。

（2）涉及面廣，經(jīng)濟(jì)往來(lái)對(duì)象多。企業(yè)不僅因購(gòu)銷關(guān)系與設(shè)備、材料物資供應(yīng)單位等發(fā)生經(jīng)濟(jì)往來(lái)，而且因工程的發(fā)包和招標(biāo)與勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位發(fā)生經(jīng)濟(jì)往來(lái)，還會(huì)因受托代建開發(fā)產(chǎn)品、出租開發(fā)產(chǎn)品等與委托單位和承租單位發(fā)生經(jīng)濟(jì)往來(lái)。

4．開發(fā)建設(shè)周期長(zhǎng)，投資數(shù)額大

開發(fā)產(chǎn)品要從規(guī)劃設(shè)計(jì)開始，經(jīng)過(guò)可行性研究、征地拆遷、安置補(bǔ)償、七通一平、建筑安裝、配套工程、綠化環(huán)衛(wèi)工程等幾個(gè)開發(fā)階段，少則一年，多則數(shù)年才能全部完成。

每一個(gè)開發(fā)階段都需要投入大量資金，加上開發(fā)產(chǎn)品本身的造價(jià)很高，需要不斷地投入大量的資金。

5．經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大

開發(fā)產(chǎn)品單位價(jià)值高，建設(shè)周期長(zhǎng)、負(fù)債經(jīng)營(yíng)程度高、不確定因素多，一旦決策失誤，銷路不暢，將造成大量開發(fā)產(chǎn)品積壓，使企業(yè)資金周轉(zhuǎn)不靈，導(dǎo)致企業(yè)陷入困境。

（二）房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)流程

房地產(chǎn)企業(yè)核心的會(huì)計(jì)處理集中在了“拿地、開發(fā)、預(yù)售、竣工銷售”

二、納稅人計(jì)稅方法及稅率

【注意】 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。一經(jīng)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，36 個(gè)月內(nèi)不得變更為一般計(jì)稅方法計(jì)稅。

【鏈接】 房地產(chǎn)老項(xiàng)目，是指：

（一）《建筑工程施工許可證》 注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目；

（二）《建筑工程施工許可證》 未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》 但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。

三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增值稅明細(xì)科目的設(shè)置

（一）一般納稅人明細(xì)科目的設(shè)置

1．未交增值稅

核算一般納稅人月度終了從“應(yīng)交增值稅”或“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入當(dāng)月應(yīng)交未交、多交或預(yù)繳的增值稅額，以及當(dāng)月交納以前期間未交的增值稅額。

2．預(yù)交增值稅

核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。

3．待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額

核算一般納稅人已取得扣稅憑證并經(jīng)認(rèn)證，按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：

（1）自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)在建工程，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；

（2）實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的一般納稅人取得的尚未交叉稽核比對(duì)的增值稅扣稅憑證上注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。

4．簡(jiǎn)易計(jì)稅

核算一般納稅人采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅計(jì)提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。

?應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅的明細(xì)科目

1．進(jìn)項(xiàng)稅額

記錄企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)而支付的、準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額。

企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記；退回所購(gòu)貨物應(yīng)沖銷的進(jìn)項(xiàng)稅額，用紅字登記。

2．已交稅金

記錄企業(yè)已繳納的增值稅額。

企業(yè)已繳納的增值稅額用藍(lán)字登記；退回多繳的增值稅額用紅字登記。

3．減免稅款

核算直接減免的增值稅。

【手寫板】

4．銷項(xiàng)稅額抵減

核算和統(tǒng)計(jì)土地價(jià)款的當(dāng)期和累計(jì)抵減情況。

5．轉(zhuǎn)出未交增值稅

核算企業(yè)月終轉(zhuǎn)出未交的增值稅。

6．銷項(xiàng)稅額

記錄企業(yè)銷售商品房或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收取的增值稅額。

企業(yè)銷售商品房或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收取的銷項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記；退回銷售商品房應(yīng)沖銷的銷項(xiàng)稅額，用紅字登記。

7．進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出

記錄企業(yè)的購(gòu)進(jìn)貨物、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等發(fā)生非正常損失以及其他原因而不應(yīng)從銷項(xiàng)稅額中抵扣，按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

8．轉(zhuǎn)出多交增值稅

核算企業(yè)月終轉(zhuǎn)出本月多交、用于抵減下月應(yīng)交納的增值稅數(shù)。

【手寫板】

【注意】對(duì)于多期開發(fā)項(xiàng)目，為方便統(tǒng)計(jì)項(xiàng)目各期預(yù)繳增值稅款與進(jìn)、銷項(xiàng)稅額的發(fā)生、抵減或取得等情況，真實(shí)反映各期增值稅實(shí)際稅負(fù)情況，以上“進(jìn)項(xiàng)稅額”“銷項(xiàng)稅額”“土地價(jià)款抵減銷項(xiàng)稅額”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”明細(xì)科目可以按現(xiàn)有【項(xiàng)目期數(shù)】進(jìn)行輔助核算，期數(shù)設(shè)置原則上采用現(xiàn)有分期，但如有以下情況應(yīng)進(jìn)行調(diào)整：

（1）原作為一個(gè)項(xiàng)目分期進(jìn)行開發(fā)成本核算的房地產(chǎn)項(xiàng)目，如既有采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法征稅，又有一般計(jì)稅方法征稅的，在確認(rèn)【項(xiàng)目期數(shù)】時(shí)，需再次進(jìn)行分期。

計(jì)稅方法不同，不得使用同一分期進(jìn)行增值稅業(yè)務(wù)的核算。

（2）采用一般計(jì)稅方法征稅的項(xiàng)目，取得多本《建筑工程施工許可證》 的，可不按《建筑工程施工許可證》進(jìn)行分期，但須嚴(yán)格按照交付時(shí)間設(shè)立單獨(dú)的分期進(jìn)行增值稅業(yè)務(wù)的核算，交付時(shí)間不同的分期，不得合并核算。

（3）為準(zhǔn)確核算與房地產(chǎn)開發(fā)無(wú)直接關(guān)系的其他增值稅涉稅事項(xiàng)，在現(xiàn)有【項(xiàng)目期數(shù)】 下設(shè)置“共同項(xiàng)”輔助明細(xì)。該“共同項(xiàng)”僅適用于與開發(fā)項(xiàng)目無(wú)直接關(guān)系的增值稅業(yè)務(wù)。

例：取得的增值稅專用發(fā)票，不含稅部分會(huì)計(jì)核算時(shí)屬于“開發(fā)間接費(fèi)用”“管理費(fèi)用”“銷售費(fèi)用”“固定資產(chǎn)”“低值易耗品”，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)記入“共同項(xiàng)”下輔助核算。

（二）小規(guī)模納稅人明細(xì)科目設(shè)置

小規(guī)模納稅人發(fā)生的業(yè)務(wù)相對(duì)一般納稅人而言比較簡(jiǎn)單，只需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”就可以了。

四、發(fā)票管理

（一）一般納稅人

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

第十六條?一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，自行開具增值稅發(fā)票。

第十七條 ?一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，其2016年4月30日前收取并已向主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅的預(yù)收款，未開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票，不得開具增值稅專用發(fā)票。

第十八條? 一般納稅人向其他個(gè)人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，不得開具增值稅專用發(fā)票。

（二）小規(guī)模納稅人

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

第二十三條? 小規(guī)模納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，自行開具增值稅普通發(fā)票。

購(gòu)買方需要增值稅專用發(fā)票的，小規(guī)模納稅人向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開。

第二十四條? 小規(guī)模納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，其2016年4月30日前收取并已向主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅的預(yù)收款，未開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票，不得申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票。

第二十五條? 小規(guī)模納稅人向其他個(gè)人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，不得申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票。

取得土地使用權(quán)的核算

（一）核算涉及的會(huì)計(jì)科目

【案例1】甲房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是增值稅一般納稅人，2017年1月以出讓方式取得一宗土地使用權(quán)，價(jià)款2 000萬(wàn)元，取得了相應(yīng)的財(cái)政性票據(jù)。

【解析】

1．如果準(zhǔn)備開發(fā)建造商品房住宅小區(qū)對(duì)外銷售

會(huì)計(jì)分錄：

借：開發(fā)成本——土地成本???????????????????? ????????????20 000 000

　　貸：銀行存款??????????????????????????????????????? 　20 000 000

2．如果用于建造自用的辦公樓

會(huì)計(jì)分錄：

借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)?????????????????? ??????????? 　 20 000 000

　　貸：銀行存款??????????????????????????????????????? 　20 000 000

3．如果用于出租，賺取租金

會(huì)計(jì)分錄：

借：投資性房地產(chǎn)???????????????????????????????????? 20 000 000

　　貸：銀行存款??????????????????????????????????????? 　20 000 000

（二）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)的增值稅問(wèn)題

1．法規(guī)條文

財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》可以差額征稅的應(yīng)稅行為第10項(xiàng)規(guī)定：

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款后的余額為銷售額。

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

第四條?房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡(jiǎn)稱一般納稅人）銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷售額。

第六條? 在計(jì)算銷售額時(shí)從全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除土地價(jià)款，應(yīng)當(dāng)取得省級(jí)以上（含省級(jí)）財(cái)政部門監(jiān)（?。┲频呢?cái)政票據(jù)。

2．會(huì)計(jì)處理

對(duì)于可以扣除的土地價(jià)款，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采用的是總額法確認(rèn)銷售收入，則需要計(jì)算土地價(jià)款中包含的增值稅的金額。計(jì)入“銷項(xiàng)稅額抵減”。公式如下：

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）×支付的土地價(jià)款

銷項(xiàng)稅額抵減= 當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款÷（1+11% ）×11%

進(jìn)項(xiàng)稅額的核算

項(xiàng)目公司開發(fā)采用一般計(jì)稅方法征稅的項(xiàng)目，核算企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)而支付的、準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額，計(jì)入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）。

采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法征稅的房地產(chǎn)老項(xiàng)目不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，其對(duì)應(yīng)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)直接記入相應(yīng)的開發(fā)成本科目。如取得的發(fā)票為增值稅專用發(fā)票，可先認(rèn)證，后從進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

【手寫板】

會(huì)計(jì)處理：

借：開發(fā)成本/固定資產(chǎn)/原材料/其他業(yè)務(wù)成本/制造費(fèi)用/銷售費(fèi)用/管理費(fèi)用等

??? 應(yīng)交稅費(fèi)—— 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

??? 貸：應(yīng)付賬款/ 銀行存款等

【問(wèn)題】

我公司的開發(fā)項(xiàng)目有采用簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目計(jì)征增值稅的房地產(chǎn)開發(fā)的老項(xiàng)目，還有采用一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅的項(xiàng)目。但是施工單位是一個(gè)單位。對(duì)方向我公司開具的發(fā)票中既有簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目的，還有一般計(jì)稅項(xiàng)目的。請(qǐng)問(wèn)我公司應(yīng)該如何抵扣增值稅？

【回答】

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

第十三條?一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，兼有一般計(jì)稅方法計(jì)稅、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅、免征增值稅的房地產(chǎn)項(xiàng)目而無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)以《建筑工程施工許可證》注明的“建設(shè)規(guī)?！睘橐罁?jù)進(jìn)行劃分。

計(jì)算公式：

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×（簡(jiǎn)易計(jì)稅、免稅房地產(chǎn)項(xiàng)目建設(shè)規(guī)?！路康禺a(chǎn)項(xiàng)目總建設(shè)規(guī)模）

【案例2】

ABC房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)的商品房項(xiàng)目中，一期為簡(jiǎn)易方法征稅項(xiàng)目，《建筑施工許可證》 上注明的建設(shè)規(guī)模為4萬(wàn)平方米，二期為一般計(jì)稅方法征稅項(xiàng)目，《建筑施工許可證》 上注明的建設(shè)規(guī)模6萬(wàn)平方米，施工單位及總包合同均為同一個(gè)，ABC房地產(chǎn)開發(fā)公司于2016年5月31日取得該施工單位開具的1 110萬(wàn)元的增值稅專用發(fā)票。適用增值稅稅率為11%?？铐?xiàng)已經(jīng)支付給施工單位。

【解析】

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=1 110÷（1+11%）×11%×4/（4+6）=44（萬(wàn)元）

可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=110-44=66（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開發(fā)成本——房屋開發(fā)[一期]?? ???? 　　　　　　　　　　　　4 440 000（4 000 000+440 000）

　　開發(fā)成本——房屋開發(fā)[二期]????????????? ???????????? 　　　 6 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）[二期]??? ?????????????????? 　 660 000

　　貸：銀行存款???????????????????????????????????????? 11 100 000

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額

根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36 號(hào)附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》 第二十七條第六款規(guī)定：

第二十七條? 下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：

……

（六）購(gòu)進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)、貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂(lè)服務(wù)。

36號(hào)文附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)問(wèn)題的規(guī)定》中明確：

納稅人接受貸款服務(wù)向貸款方支付的與該筆貸款直接相關(guān)的投融資顧問(wèn)費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、咨詢費(fèi)等費(fèi)用，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

開發(fā)成本的歸集與核算

（一）開發(fā)產(chǎn)品成本按其用途，可分為如下四類：

1．土地開發(fā)成本——指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)土地（即建設(shè)場(chǎng)地）所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。

2．房屋開發(fā)成本——指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)各種房屋（包括商品房、出租房、周轉(zhuǎn)房、代建房等）所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。

3．配套設(shè)施開發(fā)成本——指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施及不能有償轉(zhuǎn)讓、不能直接計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本的公共配套設(shè)施所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。

4．代建工程開發(fā)成本——指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)接受委托單位的委托，代為開發(fā)除土地、房屋以外其他工程如市政工程等所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。

（二）以上成本在具體核算的時(shí)候通過(guò)“開發(fā)成本” 核算，具體可以通過(guò)以下明細(xì)科目歸集：

1．土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)

2．前期工程費(fèi)

3．基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)

4．建筑安裝工程費(fèi)

5．配套設(shè)施費(fèi)

6．開發(fā)間接費(fèi)

1．土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)（批租地價(jià)）——指因開發(fā)房地產(chǎn)而征用土地所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括征地費(fèi)、安置費(fèi)以及原有建筑物的拆遷補(bǔ)償費(fèi)，或采用批租方式取得土地的批租地價(jià)。

2．前期工程費(fèi)——指土地、房屋開發(fā)前發(fā)生的規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究以及水文地質(zhì)勘察、測(cè)繪、場(chǎng)地平整等費(fèi)用。

【案例3】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中，2016年6月發(fā)生前期工程費(fèi)1 000萬(wàn)元（不含稅價(jià)），其中，地質(zhì)勘察費(fèi)50萬(wàn)元，規(guī)劃設(shè)計(jì)、施工圖設(shè)計(jì)及其他設(shè)計(jì)500 萬(wàn)元。土地平整450萬(wàn)元。建筑業(yè)稅率11%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅率6%。各項(xiàng)業(yè)務(wù)均取得增值稅專用發(fā)票，且在當(dāng)月通過(guò)了發(fā)票認(rèn)證。

【解析】

勘察、設(shè)計(jì)費(fèi)可以抵扣的增值稅：550×6%=33（萬(wàn)元）

土地平整可以抵扣的增值稅：450×11%=49.5（萬(wàn)元）

合計(jì)：82.5萬(wàn)元

【會(huì)計(jì)處理】

借：開發(fā)成本——前期工程費(fèi)——勘察設(shè)計(jì)費(fèi)???? ????????????500 000

??????——規(guī)劃設(shè)計(jì)費(fèi)? ??????????????? 　　　　　 5 000 000

　　　　　　——土地平整???? ????????????????? ? 4 500 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）??? ?????????? ??? 825 000

　　貸：銀行存款????????????? ????????????????? 10 825 000

3．基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)——指土地、房屋開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、綠化、環(huán)衛(wèi)設(shè)施以及道路等基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)用。

【案例4】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中，2016年9月總計(jì)支付工程款3 000萬(wàn)元（不含稅價(jià)），其中供電配套設(shè)施工程費(fèi)1 000萬(wàn)元，燃?xì)夤こ藤M(fèi)500萬(wàn)元，景觀工程費(fèi)1 000 萬(wàn)元，園林綠化費(fèi)用500 萬(wàn)元，道路施工500 萬(wàn)元。以上業(yè)務(wù)均取得增值稅專用發(fā)票并進(jìn)行了認(rèn)證，建筑業(yè)的稅率為11% 。

【解析】

配套設(shè)施費(fèi)可以抵扣的增值稅額：3 000×11%=330（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開發(fā)成本——基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)???????????????? ????? 30 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅( 進(jìn)項(xiàng)稅額)?? ????????????? 　3 300 000

??貸：銀行存款?????????????????????????????? 　33 300 000

4．建筑安裝工程費(fèi)——指土地房屋開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)過(guò)程中按建筑安裝工程施工圖施工所發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝工程費(fèi)和設(shè)備費(fèi)。

【案例5】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中，2016年10月份總計(jì)發(fā)生建安工程費(fèi)20 000萬(wàn)元，其中主體承包工程18 000萬(wàn)元，水暖工程1 000萬(wàn)元，監(jiān)理費(fèi)100萬(wàn)元，其他工程900萬(wàn)元。以上業(yè)務(wù)均取得增值稅專用發(fā)票并進(jìn)行了認(rèn)證，建筑業(yè)的稅率為11%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅率6%。

【解析】

建筑工程費(fèi)可以抵扣的增值稅額：

（18 000+1 000+900）×11%=2 189（萬(wàn)元）

監(jiān)理費(fèi)可以抵扣的增值稅額：

100×6%=6（萬(wàn)元）

合計(jì)：2 189+6=2 195（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開發(fā)成本——建筑工程費(fèi)?????????????????? ??? 　　200 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） ??????????????????21 950 000

　　貸：銀行存款????????????????????????????????? 221 950 000

【案例6】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中， 2016年10月，從小規(guī)模納稅人購(gòu)買材料總計(jì)金額100萬(wàn)元（含稅價(jià)），取得稅務(wù)代開增值稅發(fā)票。

【解析】

可以抵扣的增值稅額=100÷（1+3% ）×3%=2.91（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開發(fā)成本——建筑安裝工程??????????????? ???????? 9 709 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）??? ?????????????????29 100

　　貸：銀行存款????????????????????????????????? 1 000 000

5．配套設(shè)施費(fèi)——指在開發(fā)小區(qū)內(nèi)發(fā)生，可計(jì)入土地、房屋開發(fā)成本的不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施費(fèi)用，如鋼爐房、水塔、居委會(huì)、派出所、幼托、消防、自行車棚、公廁等設(shè)施支出。

【案例7】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中， 2016年11月共發(fā)生公共配套費(fèi)6 000萬(wàn)元，其中人防工程2 000萬(wàn)元，會(huì)所4 000萬(wàn)元，以上業(yè)務(wù)均取得增值稅專用發(fā)票并進(jìn)行了認(rèn)證，建筑業(yè)的稅率為11% 。

【解析】

公共配套設(shè)施費(fèi)可以抵扣的增值稅額：

6 000×11%=660（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開發(fā)成本——公共配套設(shè)施???????????????? ????? 　60 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額?） ??????????????? 　 6 600 000

　　貸：銀行存款????????????????????????????????? 66 600 000

6．開發(fā)間接費(fèi)——指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位及開發(fā)現(xiàn)場(chǎng)為開發(fā)房地產(chǎn)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用，包括現(xiàn)場(chǎng)管理機(jī)構(gòu)人員工資、福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。

【注意】

“開發(fā)間接費(fèi)”是一級(jí)科目，按期歸集，期末按一定標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入各有關(guān)開發(fā)產(chǎn)品成本，也就是開發(fā)成本——XX 開發(fā)——開發(fā)間接費(fèi)。

分配方法：直接成本法或預(yù)算造價(jià)法

某項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品成本分配的開發(fā)間接費(fèi)用= 月份內(nèi)該項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際發(fā)生的直接成本×本月實(shí)際發(fā)生的開發(fā)間接費(fèi)用÷各開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際發(fā)生的直接成本總額

【案例8】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中，2016年11月份共發(fā)生了開發(fā)間接費(fèi)用50 000元，取得增值稅專用發(fā)票注明的進(jìn)項(xiàng)稅8 500元。應(yīng)分配開發(fā)間接費(fèi)的各開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際發(fā)生的直接成本如下：

【解析】

發(fā)生費(fèi)用時(shí)：

借：開發(fā)接間費(fèi)?????????????? ?????????????? 　　　　50 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）???? ??????????????? 　 8 500

　　貸：銀行存款?????????????? ???????????????????? 58 500

各開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)分配開發(fā)間接費(fèi)的分配率為：

50 000÷2 000 000×100%=2.5%

商品房A 應(yīng)分配的開發(fā)間接費(fèi)：

1 000 000×2.5%=25 000（元）；

商品房B 應(yīng)分配的開發(fā)間接費(fèi)：

600 000×2.5%=15?000（元）；

商場(chǎng)應(yīng)分配的開發(fā)間接費(fèi)：

400 000×2.5%=10?000（元）；

借：開發(fā)成本——房屋開發(fā)——開發(fā)間接費(fèi)（商品房A ）????? ??? 　　　　　　　25 000

???????? ?? 　——開發(fā)間接費(fèi)（商品房B ）?????????????? 　 15 000

???????? ?? 　——開發(fā)間接費(fèi)（商場(chǎng)）?????????? 　?????? 10 000

　　貸：開發(fā)間接費(fèi)???????????????????????????????? 　　 50 000

7．期間費(fèi)用的核算

【案例9】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中，2016年12月發(fā)生管理費(fèi)用1 300萬(wàn)元，其中支付管理人員工資1 200萬(wàn)元，購(gòu)買辦公用品10萬(wàn)元（取得17%專用發(fā)票），食堂采購(gòu)10萬(wàn)元（取得13% 專用發(fā)票）；其他費(fèi)用80萬(wàn)元（取得定額發(fā)票）。

銷售費(fèi)用1 570萬(wàn)元，其中銷售傭金500萬(wàn)元（取得普通發(fā)票）；廣告費(fèi)用1 000萬(wàn)元（取得專用發(fā)票），會(huì)展費(fèi)用20萬(wàn)元（取得專用發(fā)票），其他50萬(wàn)元（取得17%專用發(fā)票）。

以上發(fā)票價(jià)栺均為不含稅價(jià)。

【解析】

管理費(fèi)用中辦公用品可以抵扣的增值稅額：

10×17%=1.7（萬(wàn)元）

食堂采購(gòu)10萬(wàn)元不能抵扣進(jìn)項(xiàng)，按含稅價(jià)進(jìn)管理費(fèi)用10×（1+13% ）=11.3（萬(wàn)元）

銷售費(fèi)用可以抵扣的增值稅額：

1 000×6%+20×6%+50×17%=69.7（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：管理費(fèi)用????????????? ??????????????? 　　　13 013 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額 ）??????? ??????????? 　 17 000

　　貸：應(yīng)付職工薪酬???????????????????????????????? 12 000 000

　　　　銀行存款?????????????? ???????????????????? 1 030 000

借：銷售費(fèi)用——銷售傭金????????????????????? ??? 　 5 000 000

　　　　　　——廣告費(fèi)用??????????????????? ?????? 10 000 000

　　　　　　——會(huì)展費(fèi)用????????????????????????? 　　200 000

　　　　　　——其他??????????????????????????? 　　500 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）?? ??????????????????697 000

　　貸：銀行存款?????????????????????????????????? 16 397 000

銷項(xiàng)稅額的核算

（一）會(huì)員費(fèi)、誠(chéng)意金和定金的核算

會(huì)員費(fèi)、誠(chéng)意金——是在簽訂“商品房認(rèn)購(gòu)協(xié)議書”之前收取的款項(xiàng)，最終退還給客戶或轉(zhuǎn)作購(gòu)房款。在企業(yè)取得預(yù)售許可證之前收取。因?yàn)闆](méi)有預(yù)售證的支撐，其約束性很低，購(gòu)房者可隨時(shí)收回此款項(xiàng)。

定金——是在簽訂商品房銷售（預(yù)售 ） 合同之前收取的款項(xiàng)，在銷售合同簽訂后轉(zhuǎn)作購(gòu)房款，如果客戶在協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)不簽訂購(gòu)房合同，房地產(chǎn)企業(yè)一般情況下將不再退還客戶已經(jīng)繳納的定金。

會(huì)員費(fèi)、誠(chéng)意金在“其他應(yīng)付款”科目下核算，定金應(yīng)視同收取購(gòu)房款，在“預(yù)收賬款”科目核算。

【案例10】

甲房地產(chǎn)公司（以下稱“甲公司”）開發(fā)的項(xiàng)目，預(yù)計(jì)在2016年9 月份能夠取得商品房預(yù)售許可證，并計(jì)劃于取得該證后開盤銷售。為了做好銷售開盤前的準(zhǔn)備，于2016年8月7日開始收取有購(gòu)買意向客戶的誠(chéng)意金，誠(chéng)意金為每套商品房2萬(wàn)元，當(dāng)日共收取誠(chéng)意金100萬(wàn)元。

甲公司于9月10日正式開盤銷售，當(dāng)日退還誠(chéng)意金20萬(wàn)元，有繳納40萬(wàn)元誠(chéng)意金的客戶簽訂了商品房認(rèn)購(gòu)協(xié)議。

【會(huì)計(jì)處理】

借：銀行存款???????????? ???????????????????? 1 000 000

　　貸：其他應(yīng)付款——誠(chéng)意金??????????????????? ??????????1 000 000

借：其他應(yīng)付款——誠(chéng)意金??????????????????????? ???? 600 000

??貸：預(yù)收賬款——銷售定金????????????????????? ?????????400 000

　　　　銀行存款???????????? ????????????????????? 　　 200 000

（二）預(yù)售環(huán)節(jié)增值稅

1．相關(guān)的政策

財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2《 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)問(wèn)題的規(guī)定》 明確：

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售所開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）規(guī)定：

第十條? 一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

第十一條? 應(yīng)預(yù)繳稅款按照以下公式計(jì)算：

應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%

適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照11%的適用稅率計(jì)算；適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照5%的征收率計(jì)算。

第十二條? 一般納稅人應(yīng)在取得預(yù)收款的次月納稅申報(bào)期向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。

第十九條? 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人（以下簡(jiǎn)稱小規(guī)模納稅人）采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

第二十條? 應(yīng)預(yù)繳稅款按照以下公式計(jì)算：

應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1+5%）×3%

【總結(jié)】

2．預(yù)繳稅款的時(shí)間：

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》 （國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）規(guī)定：

第十二條? 一般納稅人應(yīng)在取得預(yù)收款的次月納稅申報(bào)期向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。

第二十一條? 小規(guī)模納稅人應(yīng)在取得預(yù)收款的次月納稅申報(bào)期或主管國(guó)稅機(jī)關(guān)核定的納稅期限向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。

3．賬務(wù)處理

①收到期房房款時(shí)：

借：銀行存款

　　貸：預(yù)收賬款

次月預(yù)繳稅款時(shí)：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅

　　貸：銀行存款

②房屋竣工并交付給購(gòu)買方時(shí)：

借：預(yù)收賬款

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　貸：開發(fā)產(chǎn)品

③月末

結(jié)轉(zhuǎn)預(yù)交增值稅

借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅

銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的差額（貸方）結(jié)轉(zhuǎn)

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅

【接上例】 如果甲公司采用的是一般計(jì)稅方法，則需要預(yù)交增值稅：

400 000÷（1+11% ）×3%=10 810.81（元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅???????????????????? ??????? 10 810.81

　　貸：銀行存款????????? ????????????????????????? 　10 810.81

【案例11】

甲房地產(chǎn)公司為一般納稅人，2017年1月份收到一期商品房項(xiàng)目（采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅）預(yù)售房款60 000 000元（含稅價(jià)），存入銀行。

【解析】

當(dāng)期應(yīng)預(yù)繳的增值稅= 當(dāng)期收到的預(yù)收賬款÷（1+5% ）×3%

=60 000 000÷（1+5% ）×3%=1 714 285.71（元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅[一期]????????? ??????????? 　　　1 714 285.71

　　貸：銀行存款???????????????????????? 　　　　　　　　　　1 714 285.71

【延伸】 如果甲房地產(chǎn)公司是小規(guī)模納稅人。

【會(huì)計(jì)處理】

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅?? ?????????? ??????????? 　 1 714 285.71

　　貸：銀行存款?????????????????????????????????? 1 714 285.71

銷項(xiàng)稅額的核算

（三）銷售環(huán)節(jié)增值稅

銷售環(huán)節(jié)增值稅問(wèn)題，核心問(wèn)題有兩個(gè)：

1．納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

2．銷售額

1．納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》 （國(guó)家稅務(wù)總局公告2016 年第18 號(hào)）

第十四條? 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件）第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷售額和11%的適用稅率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

第十五條? 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件）第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷售額和5%的征收率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

財(cái)稅〔2016〕36 號(hào)附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》

第四十五條? 增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為：

（一）納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。

收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。

取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

（二）納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。

（三）納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天。

（四）納稅人發(fā)生本辦法第十四條規(guī)定情形的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

（五）增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

2．銷售額

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》 （國(guó)家稅務(wù)總局公告2016 年第18 號(hào)）

第四條? 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡(jiǎn)稱一般納稅人）銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷售額。

銷售額的計(jì)算公式如下：

銷售額=（全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）÷（1+11%）

第五條? 當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款按照以下公式計(jì)算：

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）×支付的土地價(jià)款

當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積，是指當(dāng)期進(jìn)行納稅申報(bào)的增值稅銷售額對(duì)應(yīng)的建筑面積。

房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積，是指房地產(chǎn)項(xiàng)目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)未單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。

支付的土地價(jià)款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價(jià)款的單位直接支付的土地價(jià)款。

【案例12】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中，自2016年9月份開始預(yù)售，到2017年12月份項(xiàng)目所建商品房竣工交付時(shí)，共銷售9 萬(wàn)平米，收得銷售回款5.55億元。該項(xiàng)目給政府土地部門上繳的土地出讓金為1.11億元，總可售面積為12萬(wàn)平米。竣工決算總成本為4.34億元。

【解析】

1．如果該公司采用總額法確認(rèn)收入采用一般計(jì)稅方法。

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）×支付的土地價(jià)款= 111 000 000×9/12÷（1+11%）=75 000 000（元）

抵減銷項(xiàng)稅額=75 000 000×11%=8 250 000（元）

銷項(xiàng)稅額=555 000 000÷（1+11% ）×11%=55 000 000（元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：預(yù)收賬款???????? ?????????????????????? 　555 000 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入?????????????????????????????? ? 　500 000 000

????應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）? ??????????????????? 　 55 000 000

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額抵減）??????????????? 　　 8 250 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本?????????????????????????????????? 8 250 000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本???????????????????????????? 　 434 000 000

　　貸：開發(fā)產(chǎn)品???????????? ????????????????????? 　 434 000 000

2．如果該公司采用凈額額法確認(rèn)收入，此用一般計(jì)稅方法：

銷項(xiàng)稅額=[555 000 000-111 000 000×9/12 ]÷（1+11% ）×11%=46 750 000（元）

確認(rèn)的收入額=555 000 000-46 750 000=508 250 000（元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：預(yù)收賬款??????????????? ???????????????? 555 000 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入????? ???????????????????????????? 508 250 000

????應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）? ????????????? 　　　　　　　　 46 750 000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本??????????????????????????? 　　 434 000 000

　　貸：開發(fā)產(chǎn)品??????????? ???????????????????????? 434 000 000

3．如果天晟置業(yè)有限公司采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。

銷項(xiàng)稅額=555 000 000÷（1+5% ）×5%=26 428 571.43（元）

不允許抵減土地價(jià)款。

【會(huì)計(jì)處理】

借：預(yù)收賬款???????????????????????????????? 555 000 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入???????????????????????? ????????? 528 571 428.57

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅????? ?????????????????????? 　　 26 428 571.43